30 Mart 2011 Çarşamba

6111 sayılı kanunla ilgili olarak iç genelgelerle yapılan açıklamalar


6111 sayılı “Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması İle Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunu ve Diğer Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun” uygulamasıyla ilgili olarak Gelir İdaresi Başkanlığı iki İç Genelge, Sosyal Güvenlik Kurumu Başkanlığı ise bir Duyuru yayımlamıştır.

Gelir İdaresi Başkanlığınca yayımlanan İç Genelgelerde yer alan konulardan bazıları aşağıda kısaca özetlenmiştir.

1- Başvurulara ilişkin açıklamalar 

6111 sayılı Kanunun 2 ve 3 üncü maddesi hükümlerinden yararlanmak üzere başvuruda bulunan mükelleflerin başvuru süresi içinde bu taleplerinden vazgeçmeleri ya da ödeme seçeneklerini değiştirmeleri mümkündür.

Ancak, başvuru sırasında tahsilata yönelik işlemler nedeniyle açılmış olan davalar ile ikmalen, re'sen, idarece yapılmış tarhiyatlara ilişkin davalardan vazgeçileceği yönünde beyanda bulunulduğu ve bu dilekçelerin vergi dairelerince derhal davanın bulunduğu yargı merciine gönderilerek idarece de başvuruda bulunan mükellefler ile ilgili ihtilafların sürdürülmediği dikkate alındığında, Kanundan yararlanmak üzere başvuran mükellefler ile ilgili olarak belirtilen işlemler gerçekleştirildikten sonra ya da idarece ihtilafın sürdürülmeyerek dava açma süresinde dava açılmadığı hallerde mükelleflerin başvurularından vazgeçmeleri mümkün değildir.

Kanunun, pişmanlıkla veya kendiliğinden verilecek beyannamelere, matrah ve vergi artırımına ve stok beyanlarına ilişkin hükümlerinden yararlanmak üzere beyan ve bildirimde bulunanların ise bu beyan ve bildirimlerinden vazgeçmeleri mümkün bulunmamaktadır. Ancak, başvuru sırasında belirttikleri ödeme seçeneklerini başvuru süresi içerisinde değiştirebileceklerdir. 

6111 sayılı Kanunun 2 inci maddesi hükümlerinden motorlu taşıtlar vergisi ve taşıtla ilişkili idari para cezaları için yararlanmak isteyen mükelleflerin, taşıtlarının bulundukları il dışında bir vergi dairesine kayıtlı olması durumunda, sadece bu alacaklar için başvurularını bulundukları ildeki/ilçedeki motorlu taşıtlar vergisini tahsile yetkili vergi dairelerine yapmaları mümkündür. Bu takdirde ödeme planları mükelleflerin bağlı oldukları vergi daireleri tarafından tanzim edilecek ve mükellefler ödeme planlarını müracaat ettikleri vergi dairesinden imza karşılığında alabilecekler veya  http://www.gib.gov.tr/ internet adresi üzerinden taşıtlarına ilişkin sorgulamaları yaptıkları alandan temin edebileceklerdir.

Posta ile yapılan başvuru üzerine ödeme planları mükelleflere taahhütlü posta yoluyla tebliğ edilebilecektir.

2- Başvuruda bulunan mükelleflere ilişkin haciz işlemleri 

6111 sayılı Kanuna göre borçlarını ödemek üzere başvuruda bulunan mükelleflerin borçları, Kanun ile ödeme planına bağlandığından, haklarında bu borçlar nedeniyle cebren tahsil işlemleri yapılmayacak, Kanunun yayımlandığı 25/2/2011 tarihinden önce uygulanmış hacizler ve bu hacizlere dayanılarak başlatılan satış işlemleri durdurulacaktır. Bununla birlikte, daha önce tatbik edilen hacizlerin kaldırılmasını isteyen mükelleflerin talepleri ise borcu karşılayacak tutarda teminat gösterilmesi suretiyle yerine getirilebilecektir. Aynı uygulamanın istihkak ve alacak hacizleri için de yapılacağı tabiidir.

Diğer taraftan, borçları anılan Kanun gereğince taksitlendirilen mükelleflerin, Kanun hükümlerini ihlal etmeleri halinde ise durdurulan cebren tahsil işlemlerinin yeniden başlatılacağı tabiidir.

3- Cebren tahsil edilen paraların mahsubu 

6111 sayılı Kanunun yayımlandığı tarihten önce tatbik edilen hacizlere dayanılarak, Kanunun yayımlandığı tarihten sonra cebren yapılan tahsilatlar; mükelleflerin Kanun hükmünden yararlanmak üzere süresinde başvuruda bulunması halinde, başvuru tarihine bakılmaksızın, Kanun hükmüne göre ödenmesi gereken tutara, ilk taksitten başlamak üzere mahsup edilecektir. Fazla bir tutarın bulunması halinde ise 6183 sayılı Kanunun 23 üncü maddesine göre red ve iade edilecektir.

4- Kesinleşmemiş veya dava safhasında bulunan amme alacakları 

6111 sayılı Kanunun 3 üncü maddesinde Kanunun yayımlandığı tarih itibarıyla dava açma süresi geçmemiş veya ihtilaflı olan alacaklara ilişkin düzenlemeler yer almaktadır. Hükmün uygulamasına yönelik detaylı açıklamalar 1 Seri No.lu Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması Hakkında 6111 sayılı Kanun Genel Tebliği ile yapılmıştır. Ancak, Başkanlığımıza intikal eden olaylardan, Kanunun yayımlandığı tarih itibarıyla dava açma süresi geçmemiş olan mükelleflerin başvurularını dava açma süresi bitmeden yapmalarının zorunlu olup olmadığı hususunda tereddüde düşüldüğü anlaşılmıştır.

Anılan madde, ihtilaflı alacağın Kanunun yayımlandığı tarih itibarıyla mevcut olan hukuki durumu esas alınarak düzenlenmiştir. Bu nedenle 25/2/2011 tarihi itibarıyla dava açma süresi geçmemiş bulunan mükellefler de 2 Mayıs 2011 tarihi mesai saati bitimine kadar Kanunun 3 üncü maddesi hükmünden yararlanmak üzere başvuruda bulunabileceklerdir. 

5- Tarhiyat öncesi uzlaşma talepli vergi inceleme raporları ile ilgili işlemler 

Kanunun 6, 7 ve 8 inci maddelerine göre matrah ve vergi artırımında bulunan mükellefler hakkında artırıma konu dönem ve vergi türleri için Kanunun yayımlandığı tarihten önce başlanılmış olan vergi incelemeleri ve takdir işlemlerinin 31/3/2011 tarihine kadar sonuçlandırılamaması halinde, bu incelemelere devam edilemeyecektir. Madde ile vergi incelemeleri ve takdir işlemlerinin sonuçlandırılması ise özel bir hükümle vergi inceleme raporlarının ve takdir komisyonları kararlarının vergi dairesi kayıtlarına intikaline bağlanmış ve 31/3/2011 tarihine kadar vergi dairesi kayıtlarına intikal edecek olan inceleme raporları ile ilgili tarhiyat öncesi uzlaşma taleplerinin dikkate alınmayacağı açıkça belirtilmiştir.

Bu nedenle, Kanunun 6, 7 ve 8 inci maddelerine göre matrah ve vergi artırımında bulunulacak dönem ve vergi türlerini kapsayan vergi inceleme raporlarında tarhı öngörülen vergi ve kesilecek cezalar için yapılmış olan tarhiyat öncesi uzlaşma talepleri dikkate alınmayacağından, daha önce tarhiyat öncesi uzlaşma görüşmeleri ileri bir tarihe verilen veya henüz uzlaşma günü verilmemiş bulunan vergi inceleme raporları da dahil olmak üzere 31/3/2011 tarihine kadar düzenlenen raporlar ivedilikle vergi dairelerine intikal ettirilecektir.

Kanunun 6, 7 ve 8 inci maddeleri kapsamında olmayan vergi türü ve dönemlerine ilişkin incelemelerde ise mevcut mevzuat uyarınca işlem yapılacak ancak tarhiyat öncesi uzlaşma görüşmelerinde mükelleflere Kanunun 4 üncü maddesi hükmü hatırlatılacaktır.

6- Mal varlığı araştırması 

6111 sayılı Kanundan yararlanmak üzere başvuruda bulunan mükellefler hakkında Kanun hükümlerini ihlal etmedikleri müddetçe bu borçlara yönelik 6183 sayılı Kanunun 62 inci maddesi hükmü gereğince mal varlığı araştırması yapılmayacak, daha önce başlanılmış olup sonuçlanmamış bulunan mal varlığı araştırmalarına da son verilecektir.  
       
7- Matrah artırımı

6111 sayılı Kanunun 7 inci maddesinin beşinci fıkrasında, "Mükelleflerin artırımda bulunmak istedikleri yıl içindeki vergilendirme dönemlerine ilişkin olarak bu Kanunun yayımlandığı tarihten önce yapılıp kesinleşen tarhiyatlar, ilgili dönem beyanı ile birlikte dikkate alınır." hükmü yer almaktadır. Bu hükmün uygulanmasında aşağıdaki hususlara dikkat edilecektir.

a) Anılan Kanunun uygulamasına ilişkin olarak yayımlanan 1 Seri No.lu Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması Hakkında 6111 Sayılı Kanun Genel Tebliğinin (VI/F-4) bölümünde konu ile ilgili olarak "Matrah ve vergi artırımında bulunulan yıl içindeki vergilendirme dönemlerine ilişkin olarak, matrah ve vergi artırımında bulunan mükelleflerin ilgili yıllarda düzeltme beyannamesi vermeleri ve bu düzeltme işlemlerinin Kanunun yayımlandığı tarihe kadar sonuçlandırılmış olması hali de dahil olmak üzere ikmalen, re'sen ve idarece yapılıp Kanunun yayımlandığı tarihten önce kesinleşen tarhiyatlar ve vergiler (katma değer vergisi tarhiyatında "hesaplanan katma değer vergisi"), matrah ve vergi artırımına esas ilgili dönem beyanı ile birlikte dikkate alınacak, bir başka ifade ile matrah ve vergi artırımı kesinleşen tarhiyatlar da dikkate alınarak yapılacaktır." açıklamasına yer verilmiştir.

Bu çerçevede, anılan Kanunun 7 inci maddesinin beşinci fıkrasının uygulamasında, katma değer vergisi artırımında bulunacak mükellefler hakkında vergi inceleme raporu veya takdir komisyonu kararına istinaden kesinleşmiş tarhiyatların bulunması durumunda aşağıdaki şekilde hareket edilmesi gerekmektedir.

- Rapor veya takdir komisyonu kararında, mükellefin ilgili dönem hesaplanan katma değer vergisi beyanından fazla "Hesaplanan KDV" öngörülmüş ise aradaki hesaplanan katma değer vergisi farkı 6111 sayılı Kanun kapsamındaki artırıma esas "Yıllık Hesaplanan KDV" tutarına eklenecektir. Rapor ya da kararda ödenmesi gereken vergi farkının bulunup bulunmaması bu uygulamayı değiştirmeyecektir.
- Rapor veya takdir komisyonu kararında ödenmesi gereken vergi farkı öngörüldüğü halde bu fark hesaplanan katma değer vergisinden kaynaklanmıyor ise (indirimlerin reddi vb. nedenlerden kaynaklanıyorsa), 6111 sayılı Kanun kapsamındaki katma değer vergisi artırım tutarı olarak mükellef beyanı esas alınacak, "Yıllık Hesaplanan KDV" tutarına herhangi bir ekleme yapılmayacaktır.

b) 6111 sayılı Kanunun 9 uncu maddesinin sekizinci fıkrasına ilişkin açıklamaların yer aldığı anılan Tebliğin (VI/F-6-h) bölümüne göre, katma değer vergisi artırımında bulunan mükelleflerin, vergi artırımlarının, 6111 sayılı Kanun hükümlerine uygun yapılıp yapılmadığının vergi dairelerince araştırılabilmesi mümkün olup, Kanun hükümlerine göre, doğru beyan edilmeyen veya vergi hataları nedeniyle eksik beyan edilen matrah ve vergi artırımları ile ilgili olarak eksik tahakkuk eden vergiler, ilk taksit ödeme süresinin sonunda tahakkuk etmiş sayılmakta ve Kanunda belirtildiği şekilde tahsil edilmesi gerekmektedir.

Başkanlığımız bilgi işlem sisteminde inceleme raporu ve takdir komisyonu kararları ile ilgili olarak sadece "kesinleşen tarhiyatlara ilişkin ödenecek KDV" farkları yer almakta, "hesaplanan KDV" bilgisi bulunmamaktadır. Bu nedenle bilgi işlem sistemi sadece kesinleşen ödenecek KDV tutarlarını mükellef beyanlarına eklemektedir. Bu durum dikkate alınarak mükelleflerin KDV artırımına ilişkin elektronik ortamdaki başvurularının vergi dairelerince ayrıca kontrol edilmesi icap etmektedir. 

Buna göre, KDV artırımı için başvuran mükellef hakkında artırımda bulunduğu yıllarda vergi incelemesi veya takdir komisyonu kararı olup olmadığı vergi dairelerince sistemden temin edilebilecek, karar ve raporlarda "hesaplanan KDV" farkı bulunması halinde, anılan Tebliğin (VI/F-6-h) bölümü uyarınca, mükellefin vergi artırımına esas olacak beyanı bu fark dikkate alınarak belirlenecektir. 

8- Zararların mahsubu

6111 sayılı Kanunun 6 ıncı maddesinin dokuzuncu fıkrasında, "Gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin matrah artırımında bulundukları yıllara ait zararların % 50'si, 2010 ve izleyen yıllar kârlarından mahsup edilmez." hükmü yer almaktadır. 

Bu hüküm uyarınca, gelir veya kurumlar vergisi mükellefleri, matrah artırımında bulundukları yıllara ait olup indirim konusu yapılamamış geçmiş yıl zararlarının %50'sini, 2010 ve müteakip yıl karlarından mahsup edemeyeceklerdir. 

a) Gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerinin 2010 yılına ilişkin olarak vermiş oldukları geçici vergi beyannamelerinde, matrah artırımında bulundukları yıllara ait geçmiş yıl zararlarının mahsup edilmiş olması halinde, söz konusu mükelleflerin 2010 yılı geçici vergi beyannamelerini düzeltmelerine gerek bulunmamaktadır.
Ancak, artırımda bulunulan yıllara ait geçmiş yıl zararlarının %50'sinin, 2010 ve müteakip yıllara ait gelir veya kurumlar vergisi beyannamelerinde mahsup edilemeyeceği tabiidir.

b) Kendilerine özel hesap dönemi tayin edilen kurumlar vergisi mükelleflerinden, hesap dönemleri 2010 yılı içinde sona eren ve kurumlar vergisi beyannamelerini 6111 sayılı Kanunun yayımlandığı tarihten önce vermiş olan mükellefler ile 2010 yılı gelir veya kurumlar vergisi beyannamelerini verdikten sonra matrah artırımında bulunan mükelleflerin, matrah artırımında bulundukları yıllara ait olup indirim konusu yapılamamış geçmiş yıl zararlarının %50'si, 2010 ve müteakip yıl karlarından mahsup edilemeyeceğinden, verilen gelir veya kurumlar vergisi beyannamelerinin düzeltilmesi zorunluluğu doğmaktadır.

Bu kapsama giren mükelleflerin, matrah artırımı başvuru süresi içerisinde düzeltme beyannamesi vermeleri halinde, kendilerinden vergi cezası veya gecikme faizi talep edilmeyecek, beyan üzerine tahakkuk edecek vergiler, beyannamenin verildiği tarihten itibaren 1 ay içerisinde ödenecektir. Matrah artırmakla birlikte düzeltme işlemlerini yapmayan mükellefler hakkında ise matrah artırımı başvuru süresinin sonu itibarıyla gerekli işlemler vergi dairelerince yerine getirilecek, vergi ziyaı olması halinde tarh edilecek vergi için gecikme faizi matrah artırımı başvuru süresinin sonundan itibaren hesaplanacaktır.

9-Kesinleşmemiş borçlarda düzeltme sonucunda ortaya çıkan İade talepleri

İnceleme ya da tarhiyat safhasındaki işlemler ile ihtilaflı (kesinleşmemiş veya dava safhasında bulunan) tarhiyatlarla ilgili olarak 6111 sayılı Kanunun 3 ve 4 üncü maddeleri hükümlerinden yararlanan mükelleflerin söz konusu işlem ve tarhiyatlar sebebiyle, takip eden dönemler de dahil olmak üzere yapılan düzeltme sonucu iade taleplerinin ortaya çıkması halinde, bu taleplerinin yerine getirilmesinde, bu işlem ve tarhiyatlara ilişkin kesinleşip ödenen vergi aslı tutarları dikkate alınacaktır.

28 Mart 2011 Pazartesi

Değer artışı vergisine konu olan elden çıkarmalarda iktisap tarihinin nasıl belirleneceği






Değer artışı vergisine konu olan elden çıkarmalarda iktisap tarihinin nasıl belirleneceği 2011/2 seri nolu Gelir vergisi sirküsü de esas alınarak aşağıda açıklanmıştır.

Gelir Vergisi Kanununun "Değer artışı kazançları" başlıklı Mükerrer 80 inci maddesi gereği,

İktisap şekli ne olursa olsun (ivazsız olarak iktisap edilenler hariç) aynı kanunun 70 inci maddesi gereği,

  • Arazi, bina (Döşeli olarak kiraya verilenlerde döşeme için alınan kira bedelleri dahildir), maden suları, menba suları, madenler, taş ocakları, kum ve çakıl istihsal yerleri, tuğla ve kiremit harmanları, tuzlalar ve bunların mütemmim cüzileri ve teferruatı;
  • Voli mahalleri ve dalyanlar;
  • Gayrimenkul olarak tescil edilen haklar;
  • Gemi ve gemi payları (Motorlu olup olmadıklarına ve tonilatolarına bakılmaz) ile bilumum motorlu tahmil ve tahliye vasıtaları"

nın  (gerçek usulde vergiye tabi çiftçilerin zirai istihsalde kullandıkları gayrimenkuller dahil)

iktisap tarihinden başlayarak beş yıl içinde elden çıkarılmasından doğan kazançlar (Kooperatiflerin ortaklarına bu sıfatları dolayısıyla tahsis ettikleri gayrimenkulleri tahsis tarihinde ortak tarafından satın alınmış sayılır.)

"elden çıkarma" deyimi, yukarıda yazılı mal ve hakların satılması, bir ivaz karşılığında devir ve temliki, trampa edilmesi, takası, kamulaştırılması, devletleştirilmesi, ticaret şirketlerine sermaye olarak konulmasını ifade eder.

Bir takvim yılında elde edilen değer artışı kazancının, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılmasından sağlananlar hariç,  6.000 Yeni Türk Lirası (2011 takvim yılı gelirlerine uygulanmak üzere 8.000 TL) gelir vergisinden müstesnadır."

Gayrimenkuller, Türk Medeni Kanununda "Taşınmaz" olarak tanımlanan ve esas niteliği bakımından bir yerden başka bir yere taşınması mümkün olmayan, dolayısıyla yerinde sabit olan mallardır.

Bunlar Türk Medeni Kanununun 704 üncü maddesinde;

  • Arazi,
  • Tapu siciline ayrı sayfaya kaydedilen bağımsız ve sürekli haklar,
  • Kat mülkiyeti kütüğüne kayıtlı bağımsız bölümler
olarak sayılmıştır.

Gayrimenkullerde iktisap, Türk Medeni Kanununun 705 inci maddesi uyarınca, tapuya tescille olmaktadır. Buna göre, kat karşılığı müteahhide veya kooperatiflere verilen arsa karşılığında alınan gayrimenkuller dahil, iktisap edilen gayrimenkullerin elden çıkarılması halinde, değer artışı kazancının tespiti yönünden iktisap tarihi olarak, gayrimenkulün tapuya tescil edildiği tarih esas alınacaktır.

Ancak, gayrimenkulün tapuya tescil tarihinden önce sahibinin fiilen kullanımına bırakıldığı bazı özel haller de iktisap tarihi olarak tapuya tescil tarihi yerine fiilen kullanıma bırakılma tarihinin kabul edilmesi gerekir.

Bu çerçevede, konut yapı kooperatifleri, Toplu Konut İdaresi veya diğer kişilerden gayrimenkulü fiilen kullanıma hazır şekilde teslim alanların, söz konusu gayrimenkulleri fiilen kullandıklarını;

  • Tahsis belgesi,
  • Teslim tutanakları,
  • Su,
  • Elektrik,
  • Telefon,
  • Doğalgaz faturaları ve
  • Benzeri belgelerle
Tevsik etmeleri halinde değer artışı kazancının tespiti yönünden fiilen kullanıma başladıkları tarih iktisap tarihi olarak kabul edilecektir.

Gayrimenkulün ihale veya icra yoluyla alındığı durumlarda da fiilen kullanıma hazır şekilde teslim alındığının yukarıda sözü edilen belgelerle tevsik edilmesi şartıyla, tapu tescil işlemi olmasa dahi fiilen kullanıma bırakıldığı tarihin iktisap tarihi olarak kabul edilmesi gerekir.

Örneğin

Bay (A),  kooperatif üyeliği karşılığında iktisap ettiği gayrimenkulüne, 20.04.2009 tarihinde su, elektrik ve telefon bağlattırarak, bu tarihten itibaren fiilen kullanmaya başlamış ve bu durumu ilgili kurumlardan aldığı belgeler ile ispatlamıştır. Bu gayrimenkulün, Bay (A) adına tapu tescili, 21.11.2010 tarihinde yapılmıştır.

Buna göre, değer artışı kazancının tespiti açısından, beş yıllık sürenin hesabında, gayrimenkulün fiilen kullanılmaya başlandığı 20.04.2009 tarihinin iktisap tarihi olarak esas alınması gerekir.


Bay (C), sahibi bulunduğu gayrimenkulün,

-Kat irtifakı tapusunu 03.03.2009 tarihinde,

-Kat mülkiyeti tapusunu ise 06.12.2010 tarihinde

almıştır.

Bu durumda,  iktisap tarihi olarak kat irtifakı tapusunun alındığı 03.03.2009 tarihinin esas alınması gerekir.

Cins Tashihi Yapılan Gayrimenkuller ile Kat Karşılığı Olarak Müteahhit veya Konut Yapı Kooperatiflerinden Alınan Gayrimenkullerin Satılması Halinde İktisap Tarihinin Belirlenmesi;

Tapu ve Kadastro Genel Müdürlüğünün 16.03.2010 gün ve 2010/4-1697 No.lu Genelgesinde, cins değişikliği (cins tashihi), bir taşınmaz malın cinsinin, yapısız iken yapılı veya yapılı iken yapısız hale; bağ, bahçe, tarla vb. iken arsa,  arazi iken, bağ, bahçe vb. duruma dönüştürmek için paftasında ve tapu sicilinde yapılan işlem olarak tanımlanmıştır.

Arazi vasfında iktisap edilen gayrimenkulün belediyelerce ifraz ve taksim işlemine tabi tutularak satılması halinde iktisap tarihi olarak arazinin iktisap edildiği tarih değil, belediyenin ifraz işlemi sonucu arsa vasfını kazanarak, cins tashihi yapıldığı tarihin esas alınması gerekir.

Arsa olarak iktisap edilen gayrimenkul üzerine bina inşa edilmesi veya söz konusu gayrimenkulün kat karşılığı verilmesi sonucu alınan gayrimenkullerin tapuya tescili, cins tashihi sayılarak tapuya tescil tarihinin iktisap tarihi olarak kabul edilmesi gerekir.

Gayrimenkullerin ivazsız şekilde iktisap edilmesi değer artışı kazancının konusuna girmemektedir. Bu çerçevede ivazsız olarak iktisap edilen gayrimenkulün üzerine, sahibi tarafından inşa edilen veya kat karşılığı olarak alınan gayrimenkullerin, daha sonra elden çıkarılması halinde elde edilen gelir, değer artışı kazancı kapsamında değerlendirilmeyecektir.

Örneğin:

Bayan (F)'nin, 05.08.1999 tarihinde satın aldığı arsayı, 23.01.2005 tarihinde kat karşılığı olarak müteahhide vererek almış olduğu gayrimenkuller, 25.04.2007 tarihinde tapuya tescil edilmiştir.

Kat karşılığı alınan gayrimenkuller yeni bir iktisap olarak kabul edilecek ve değer artışı kazancının tespitinde gayrimenkullerin tapuya tescil edildiği 25.04.2007 tarihi esas alınacaktır. Fiilen kullanımın tapu tescilinden önce gerçekleşmesi halinde ise bu tarihin esas alınacağı tabiidir.

Bayan (E) tarafından 25.10.1992 tarihinde satın alınan ve tapuya arazi olarak tescil edilen gayrimenkulün belediyece ifraz işlemi sonucu, 27.07.2008 tarihinde cins tashihi gerçekleştirilerek tapuya arsa olarak tescili yapılmıştır.

Değer artışı kazancının tespiti açısından, söz konusu değişikliğin (cins tashihi) yapıldığı 27.07.2008 tarihinin esas alınması gerekir.





18 Mart 2011 Cuma

Gayrimenkullerin elden çıkarılmasında vergisel yükümlülükler



Gayrimenkullerin alım satımında elde edilen kazancın vergilendirilmesi her zaman merak edilen ve tereddüt edilen konuların başında gelmiştir.

Bu amaçla Gelir idaresince hazırlanan Gayrimenkul alım satımında oluşan kazancın vergilendirilmesine yönelik basit uygulama rehberi aşağıya çıkarılmıştır.

Gayrimenkul alım satım işlerinde ticari kazanç - değer artışı kazancı ayrımı

Gayrimenkullerin elden çıkarılmalarından doğan kazancın niteliğinin belirlenmesi, yani kazancın diğer kazanç ve iratlar gelir türündeki “değer artış kazancı” olarak mı, yoksa ticari kazanç mı olarak vergilendirilmesi gerektiğinin belirlenmesi önem arz etmektedir.

Gayrimenkul alım satım işinden elde edilen gelirin niteliğinin belirlenmesinde ilk önemli unsur “faaliyetteki devamlılık” tır.

Gayrimenkul alım satım işleri devamlı olarak, bir meslek halinde sürdürülüyorsa elde edilen kazanç ticari kazançtır. Burada devamlılık unsurunu belirleyen en belirleyici ölçüt ‘kazanç doğuran işlem sayısındaki çokluk’ tur. İşlem sayısındaki çokluk gayrimenkullerin aynı takvim yılı içerisinde birden fazla veya takip eden birden fazla takvim yılında art arda satılmış olmasına göre belirlenir.

Alım satım işlemlerinin birden fazla olması halinde kazanç şeklinin belirlenebilmesi için ikinci önemli unsur olan “satışın hangi amaçla yapıldığı” nın tespit edilmesi gerekmektedir.

Gayrimenkul alım satımı kazanç elde etmek için yapılıyorsa söz konusu alım-satım işlemi ticari kazanç kapsamında değerlendirilir.

Gayrimenkul alım satımında ticari bir amaç yoksa şahsi ihtiyacın karşılanması ya da servetin korunması amacıyla yapılıyorsa elde edilen kazanç değer artış kazancı olarak değerlendirilir.

Gayrimenkul alım satım işinden elde edilen gelirin niteliğinin belirlenmesinde üçüncü önemli unsur ise “ticari bir organizasyonun varlığı” dır.

Gayrimenkul alım satımı, şekli ve maddi şartları ile kurulmuş bir ticari organizasyon içinde yapılıyorsa elde edilen kazanç ticari kazançtır. Ticari organizasyonun şekli ve maddi unsurları ile açıkça belli olmadığı hallerde ise kazanç türü “faaliyetteki devamlılık” ve “satışın hangi amaçla yapıldığı” unsurlarına göre tespit edilir.

·         Gayrimenkul alım satım işlemi “ticari kazanç” hükümleri kapsamında değilse, elde edilen kazanç “değer artış kazancı” hükümlerine göre tespit edilir.

Vergi kanunları açısından gayrimenkulün tanımı ve elden çıkarılması

Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 80 inci maddesinin 6 ıncı bendi uyarınca, aşağıda belirtilen mal ve hakların 5 yıl içerisinde elden çıkarılmasından doğan kazançlar değer artış kazancının konusunu oluşturmaktadır.

·         Arazi, bina, maden suları, memba suları, madenler, taş ocakları, kum ve çakıl istihsal yerleri, tuğla ve kiremit harmanları, tuzlalar ve bunların mütemmim cüzileri ve teferruatı,

·         Voli mahalleri ve dalyanlar,

·         Gayrimenkul olarak tescil edilen haklar,

·         Gemi ve gemi payları ile bilumum motorlu tahmil ve tahliye vasıtaları,

Elden çıkarmadan maksat, yukarıda yazılı mal ve hakların satılması, bir bedel karşılığında devir ve temliki, trampa edilmesi, takası, kamulaştırılması, devletleştirilmesi, ticaret şirketlerine sermaye olarak konulmasıdır.

Burada öncelikle dikkat edilmesi gereken husus mal ve hakların iktisap şekli ve elden çıkarılma süresidir.

a. Mal ve Hakların İktisap Şekli

Söz konusu mal ve haklar bedelsiz olarak edinilmişse bu mal ve hakların elden çıkarılmasından doğan kazançlar değer artış kazancı olarak vergilendirilmeyecektir. Bunun dışında, iktisap şekli ne olursa olsun söz konusu mal ve hakların elden çıkarılmasından doğan kazançlar değer artış kazancı olarak vergilendirilecektir.

Örnek : Bayan (A) 10.07.2007 tarihinde kendisine miras yoluyla intikal eden apartman dairesini, 16.09.2009 tarihinde satmıştır. Satışa konu apartman dairesinin bedelsiz olarak (veraset yoluyla) intikal etmesi nedeniyle, Bayan (A)’nın bu satıştan elde ettiği gelir, değer artış kazancı olarak vergilendirilmeyecektir.

b. Mal ve Hakların Elden Çıkarılma Süresi

Söz konusu mal ve haklar, 01.01.2007 ve sonrasında elde edilmiş ise iktisap tarihinden başlayarak beş yıl içinde elden çıkarılmasından doğan kazançlar, değer artış kazancı olarak değerlendirilecektir. Eğer elden çıkarma, iktisap tarihinden başlayarak beş yıldan daha fazla bir süre sonra gerçekleşmişse, elde edilen kazanç değer artışı kazancı olarak vergilendirilmeyecektir.

Söz konusu mal ve haklar, 01.01.2007 tarihinden önce elde edilmiş ise iktisap tarihinden başlayarak dört yıl içinde elden çıkarılmasından doğan kazançlar, değer artış kazancı olarak değerlendirilecektir. Eğer elden çıkarma, iktisap tarihinden başlayarak dört yıldan daha fazla bir süre sonra gerçekleşmişse, elde edilen kazanç değer artışı kazancı olarak vergilendirilmeyecektir.

Örnek : Bay (B), 15.05.2007 tarihinde satın almış olduğu bir konutu 09.03.2010 tarihinde satmış ve 150.000 TL kazanç elde etmiştir. Buna göre, Bay (B) konutu 01.01.2007 sonrasında satın aldığı ve alış tarihinden itibaren beş tam yıl geçmeden sattığı için elde edilen kazanç değer artış kazancı olarak vergilendirilecektir.

Örnek : Bayan (C), 08.04.2006 tarihinde satın almış olduğu bir konutu 17.05.2010 tarihinde satmış ve 100.000 TL kazanç elde etmiştir. Buna göre, Bayan (C) konutu 01.01.2007 öncesinde satın aldığı ve alış tarihinden itibaren dört tam yıl geçtikten sonra sattığı için elde edilen kazanç değer artış kazancı olarak vergilendirilmeyecektir. Bayan (C), konutunu alıştarihinden itibaren dört tam yıl geçmeden (08.04.2010 tarihine kadar) satmış olsaydı elde ettiği kazanç değer artış kazancı olarak vergiye tabi olacaktır.

Safi değer artışının tespiti

Değer artış kazancında vergilendirilecek kazanca “safi değer artışı” denilmektedir. Değer artışında safi kazanç, elden çıkarma karşılığında alınan para ve ayınlarla sağlanan ve para ile temsil edilebilen her türlü menfaatlerin tutarından aşağıdaki indirimlerin düşülmesi suretiyle bulunmaktadır.

Mal ve hakların elden çıkarılması sonucunda elde edilen değer artış kazancından indirilebilecek giderler;

·         Elden çıkarılan mal ve hakların maliyet bedeli,

·         Elden çıkarma dolayısıyla yapılan ve satıcının üzerinde kalan giderler ve ödenen vergi ve harçlar.

Maliyet bedelinin tespit edilememesi halinde maliyet bedeli yerine; Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre Takdir Komisyonunca tespit edilecek bedel esas alınacaktır.

Mal ve hakların elden çıkarılmasında iktisap bedeli, elden çıkarılan mal ve hakların, elden çıkarıldığı ay hariç olmak üzere Türkiye İstatistik Kurumu’nca belirlenen toptan eşya fiyat endeksindeki artış oranında artırılarak tespit edilecektir.

2006 yılının Ocak ayından itibaren toptan eşya fiyat endeksi yerine, üretici fiyat endeksi (ÜFE) yayımlanmaktadır. Bu nedenle 01.01.2006 tarihinden sonra yapılan endekslemelerde toptan eşya fiyat endeksi yerine, üretici fiyat endeksi (ÜFE) dikkate alınacaktır. (2003 Temel Yıllı Üretici Fiyatları Endeks Rakamlarını gösterir tablo rehberin sonunda yer almaktadır.)


·         Mal ve hakların elden çıkarılmasında iktisap bedelinin üretici fiyat endeksindeki artış oranında arttırılabilmesi için, alış ve satış tarihleri arasındaki sürede endeksteki artış oranının %10 veya üzerinde olması gerekmektedir

Örnek Bay (D), 16.04.2006 tarihinde 5.000 TL’ye satın aldığı bir araziyi Bay (E)’ye 24.02.2010 tarihinde 15.000 TL’ye satmıştır. Buna göre, Bay (D) araziyi 01.01.2007 öncesinde satın aldığı ve alış tarihinden itibaren dört tam yıl geçmeden satmış olduğundan dolayı, elde ettiği kazanç değer artış kazancı olarak vergiye tabi olacaktır.

Arazinin satın alındığı aydan bir önceki ay olan Mart 2006’da ÜFE endeksi 125,33, elden çıkarıldığı aydan önceki ay olan Ocak 2010’da ÜFE endeksi 166,52’dir. Endeksleme oranının ilgili dönemde %10’un üzerinde artmış olduğu görülmektedir.

(166,52 – 125,33 / 125,33 = %32,86 )

Arazinin endekslenmiş maliyet bedeli (5.000 x 166,52 / 125,3 =) 6.643,26 TL olarak hesaplanmaktadır. Bay (D) arazisini elden çıkarma karşılığında toplam 15.000 TL hasılat elde etmiştir. Bu durumda elde edilen değer artış kazancı (15.000 – 6.643,26 =) 8.356,74 TL’dir. 2010 yılında elde edilen bu kazancın 7.700 TL tutarı gelir vergisinden istisna olduğundan dolayı beyan edilecek değer artış kazancı (8.356,74 – 7.700 =) 656,74 TL’dir.

Değer artışı kazancının beyanı

Değer artış kazançlarının beyan konusu edilip edilmeyeceği, elde edilen iradın istisna haddinin altında kalıp kalmadığına bağlıdır. İstisna haddini aşan tutarda gelir elde edilmesi halinde yıllık beyanname verilecektir.

Elde edilen değer artış kazancının safi miktarı, açıklanan istisna sınırını aşması durumunda, elde edilen gelir satışın yapıldığı yılı takip eden yılın Mart ayının 1 inci gününden 25 inci günü akşamına kadar Yıllık Gelir Vergisi Beyannamesi ile beyan edilecektir. Beyanname üzerinden hesaplanan gelir vergisi, Mart ve Temmuz aylarında olmak üzere 2 eşit taksitte ödenecektir.

2010 yılında elde edilen gelirlere aşağıda yer alan vergi tarifesi uygulanarak gelir vergisi hesaplanır. (Gelir Vergisi Kanunu 103 üncü madde)

·         Gayrimenkullerin elden çıkarılmasından doğan değer artış kazancının 2010yılı için 7.700 Türk Lirası gelir vergisinden istisnadır.

Elde edilen değer artış kazancının safi miktarı, açıklanan istisna sınırını aşması durumunda, elde edilen gelir satışın yapıldığı yılı takip eden yılın Mart ayının 1 inci gününden 25 inci günü akşamına kadar Yıllık Gelir Vergisi Beyannamesi ile beyan edilecektir. Beyanname üzerinden hesaplanan gelir vergisi, Mart ve Temmuz aylarında olmak üzere 2 eşit taksitte ödenecektir.
2010 yılında elde edilen gelirlere aşağıda yer alan vergi tarifesi uygulanarak gelir vergisi hesaplanır. (Gelir Vergisi Kanunu 103 üncü madde)

8.800 TL'ye kadar
% 15
22.000 TL'nin 8.800 TL'si için 1.320 TL, fazlası
% 20
50.000 TL'nin 22.000 TL'si için 3.960 TL, (ücret gelirlerinde 76.200 TL'nin 22.000 TL'si için 3.960 TL), fazlası
% 27
50.000 TL'den fazlasının 50.000 TL'si için 11.520 TL, (ücret gelirlerinde 76.200 TL'den fazlasının 76.200 TL'si için 18.594 TL), fazlası
% 35

Gelir vergisi hesaplaması, www.gib.gov.tr internet adresinden (internet vergi dairesi /hesaplamalar /gelir vergisi hesaplama) otomatik olarak yapılabilmektedir.

Örnek : Bayan (E), 10.07.2007 tarihinde 150.000 TL’ye satın almış olduğu konutu 15.04.2010 tarihinde 250.000 TL’ye satmıştır. Buna göre, Bayan (E) konutu 01.01.2007 sonrasında satın aldığı ve alış tarihinden itibaren beş tam yıl geçmeden satmış olduğundan dolayı, elde ettiği kazanç değer artış kazancı olarak vergiye tabi olacaktır.

Bu durumda Bayan (E)’nin elde ettiği değer artış kazancı gayrimenkulün alış bedelinin, ÜFE artış oranında artırılması ile bulunacak tutarın, hasılattan indirilmesi ile bulunacaktır. Gayrimenkulün iktisap tarihinden önceki ay olan Haziran 2007’de ÜFE 140,53, elden çıkarıldığı aydan önceki ay olan Mart 2010’da ÜFE 172,58’dir. Bu durumda endeksleme oranının ilgili dönemde %10’un üzerinde artmış olduğu görülmektedir.

(172,58 -140,53 /140,53 = %22,80)

Dolayısıyla Bayan (E)’nin elden çıkardığı gayrimenkulün endekslenmiş maliyet bedeli olarak; 150.000 TL x (172,58 / 140,53) = 184.209,77 TL dikkate alınacaktır.

Buna göre Bayan (E), satmış olduğu gayrimenkulden dolayı (250.000 – 184.209,77 =) 65.790,23 TL tutarında istisna öncesi değer artış kazancı elde etmiş olacaktır.

Söz konusu kazanca 2010 yılı için belirlenen 7.700 TL tutarında istisna uygulanarak bulunacak (65.790,23 – 7.700 =) 58.090,23 TL’ye Gelir Vergisi Kanununun 103 üncü maddesindeki vergi oranları uygulanarak mükellefin 2010 yılı için ödeyeceği gelir vergisi hesaplanacaktır.

Vergiye Tabi Gelir…………………….. 58.090,23 TL

Hesaplanan Gelir Vergisi…………..14.351,58 TL

(50.000 TL’si için 11.520 TL )

(8.090,23 TL x % 35 = 2.831,58 TL)

(11.520 TL + 2.831,58 TL = 14.351,58 TL)

Bulunan bu miktar, 2011 yılının Mart ayının 1 inci gününden 25 inci günü akşamına kadar Yıllık Gelir Vergisi Beyannamesi ile beyan edilip, Mart ve Temmuz aylarında 2 eşit taksitte ödenecektir.

KDV yükümlülüğü

İktisadi işletmelere dahil olmayan gayrimenkullerin satışı katma değer vergisinden istisnadır.

Tapu harcı yükümlülüğü

Gayrimenkul alım-satımı ile ilgili tapu işlemleri harca tabidir. Harçlar Kanunu uyarınca, gayrimenkul satış işleminde tapu harcı alıcı ve satıcıdan ayrı ayrı ‰16,5 (binde onaltı virgül beş) oranında tahsil edilir.

Gayrimenkul alım-satımında tapu harcı, gayrimenkulün işlem tarihindeki emlak vergisi değerinden düşük olmamak üzere, mükellef tarafından beyan edilen gerçek alım-satım bedeli üzerinden hesaplanır.

Mükelleflerin gerçek alım-satım bedelinden daha düşük beyanda bulunmaları ve bunun idarece tespiti halinde, aradaki farka isabet eden harç cezalı olarak (hesaplanacak vergi ziyaı cezasının % 25’i oranında) tahsil edilecektir.

Örnek : Bay F, 20.08.2010 tarihinde 100.000 TL ödeyerek bir gayrimenkul satın almıştır. Ancak, tapuda düşük harç ödemek amacıyla gayrimenkulün değeri 50.000 TL olarak gösterilerek, alıcı ve satıcı tarafından ayrı ayrı (50.000 x ‰16,5 =) 825 TL olmak üzere toplam 1.650 TL tapu harcı ödenmiştir.

Gayrimenkulün gerçek değeri 100.000 TL olduğundan alıcı ve satıcı tarafların ayrı ayrı (100.000 x ‰16,5 =) 1.650 TL, toplamda 3.300 TL tapu harcı ödemesi gerekmekteydi.

Buna göre, gerçek alım-satım bedeli üzerinden tapu harcı ödenmediğinden, alıcı ve satıcı adına ayrı ayrı 825 TL tapu harcı ile (825 x %25 =) 206,25 TL vergi ziyaı cezası tarh edilecek ve ayrıca hesaplanacak gecikme faizi ile birlikte tahsil edilecektir.

Ayrıca bu nedenle gayrimenkul satın alan veya satan kişilerin cezalı vergi tarhiyatlarıyla karşılaşmamaları için gayrimenkul alış bedellerini tapuda gerçek değerleri üzerinden beyan etmeleri yararlarına olacaktır.

Emlak vergisi yükümlülüğü

Emlak vergisi bina, arsa ve arazi üzerinden alınan bir vergidir. Emlak vergisinin mükellefi, bina, arsa ve arazinin maliki, varsa intifa hakkı sahibi, her ikisi de yoksa bina, arsa ve araziye malik gibi tasarruf edenlerdir.

Yeni bina inşa edilmesi, asansör ve kalorifer tesisatı konulması, binanın kullanış tarzının (işyeri, mesken vs.) değişmesi, arazinin parsellenerek arsa haline getirilmesi, bina ve arazinin ifraz ve tevhit edilmesi, bina, arsa ve arazinin mükellefinin değişmesi gibi durumlarda ilgili belediyeye bildirim verilecektir. Devlete ait taşınmazlar hariç olmak üzere emlak vergisinden istisna olan taşınmazlar için de bildirim verilecektir.

Bildirimler, bildirim verilmesi gereken hallerin meydana geldiği tarihten başlayarak yıl sonuna kadar verilecektir. Bildirim verilmesi gereken hallerin yılın son üç ayı içinde gerçekleşmesi durumunda bildirimin üç ay içinde verilmesi gerekir.

Devir (satış) ve ferağı yapılan taşınmazın devir ve ferağın yapıldığı yıl ile geçmiş yıllara ait ödenmemiş emlak vergisinin ödenmesinden, alan ve satan birlikte sorumludur. Devralanın (satın alanın), satışı yapan mükellefe rücu hakkı her zaman saklıdır.

Taşınmaz mal satın alanların emlak vergisi mükellefiyeti, satışın yapıldığı yılı izleyen yılın başından itibaren başlayacaktır. Taşınmaz mal satın alanların sorumluluğu, süresinde emlak vergisi bildirimini vermek ve geçmiş yıllara ait emlak vergisinin ödendiğini satan kişiden aramak olacaktır.

Taşınmaz mal satışında bulunanların emlak vergisi mükellefiyeti satışın yapıldığı yılsonu itibarıyla sona erecektir. Taşınmaz mal satanların, devir ve ferağı nedeniyle emlak vergisine ilişkin olarak herhangi bir bildirim veya bilgi verme sorumluluğu bulunmamaktadır.

Ancak, taşınmaz malı satanlar, satışın yapıldığı yıl ile geçmiş yıllara ait ödenmemiş emlak vergisinin ödenmesi hususunda her zaman sorumludur